拆迁补偿款的纳税筹划与回迁房的二次转让

西政资本 西政资本
2022-05-30 22:01 1469 0 0
国央企最近对大湾区城市更新项目的收并购动作比较明显,

作者:西政资本

笔者按:

国央企最近对大湾区城市更新项目的收并购动作比较明显,尽管很多存量项目都存在超融和算不过账的问题,但在监管层对优质房企并购类融资的支持基调下,国央企对爆雷房企城市更新项目的收购动作开始有扩大之势。

受住建部发布的《关于在实施城市更新行动中防止大拆大建问题的通知》的影响,尽管广州、东莞、佛山、珠海等地的城市更新去年都出现了拖延或迟滞的现象,但截止今日,房企在深圳、东莞等地的城市更新项目基本都在有意识地加快推进速度,加上国央企近段时间对城市更新项目的收并购动作,目前市场上也出现了很多被拆迁方取得拆迁补偿款后的税收规划需求。为便于说明,我们就城市更新(或土地整备利益统筹)项目中被拆迁方取得的货币补偿的纳税筹划与回迁房的二次转让相关问题的处理做最新的经验分享,以供同业人士参考。

一、被拆迁企业取得货币补偿所得的递延纳税

企业因拥有权属的物业被纳入城市更新项目拆除重建范围或土地整备利益统筹项目实施范围,经与开发主体签订《搬迁补偿安置协议》所取得的货币赔偿和物业赔偿,一般主要涉及缴纳企业所得税和契税,具体如下表所示:

(一)企业所得税

企业所得税层面,企业依据上述情况所取得的货币赔偿,属于是由于社会公共利益的需要,在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁,可适用《企业政策性搬迁所得税管理办法》(国家税务总局公告2012年第40号)的相关优惠政策。

在明确适用《政策性搬迁所得税管理办法》后,企业依据前述情况所取得的货币补偿,可享受搬迁所得最高5年递延纳税的税收政策,在搬迁完成年度,将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。如企业不能适用《政策性搬迁所得税办法》,则搬迁所得需在当期计入企业应纳税所得额,缴纳所得税。根据我们的经验,深圳的城市更新项目所涉被拆迁方的货币补偿所得可正常申请并享受5年递延纳税的优惠政策,但深圳以外的其他城市所涉城市更新项目具体是否能适用,我们认为操作前还需要与当地主管税务部门再进行核实确认比较稳妥。

一般来说,被拆迁方通过适用《政策性搬迁所得税管理办法》,可以实现企业搬迁所得部分企业所得税的纳税递延,以换取更长的纳税时间,对企业而言就有更充分的时间进行搬迁成本的合理规划,以达到合法合规税收优化的目的。需注意的是,搬迁过程中涉及的搬迁收入(搬迁补偿及资产处置收入)、搬迁支出(搬迁费用及资产处置支出)、搬迁资产税务处理、搬迁所得等事项,要单独进行税务管理和核算。对于不能单独进行税务管理和核算的,则不得适用政策性搬迁规定。《企业政策性搬迁清算损益表》如下:

补充说明:去年深圳市龙岗区城市更新和土地整备局正式发布《<龙岗区土地整备利益统筹项目搬迁补偿安置协议备案工作指引>及配套文件的通知》(以下简称《通知》),就土地整备利益统筹项目搬迁补偿安置协议的备案工作以及搬迁补偿安置协议书、权属核查表等配套文件进行了相应规范。行业普遍认为,龙岗区发布的上述通知顺利地解决了开发商参与土地整备利益统筹项目中提前与被搬迁人签订《搬迁安置补偿协议》的合法合规性问题,前期拆赔支出纳入土地成本的问题也得以顺利解决,当然也可适用上述政策性搬迁优惠政策。

(二)契税

根据《广东省契税实施办法》(广东省人民政府令第41号)第八条第四项及《关于解释〈广东省契税实施办法〉第八条第四项的批复》(粤府函〔2007〕127号)规定,被征收方的土地、房屋被县级以上人民政府征用、占用后,异地或原地重新承受土地、房屋权属,其成交价格或补偿面积没有超出规定补偿标准的,免征契税;超出的部分应按规定缴纳契税。不需要补差价的,免征契税。

二、被拆迁企业取得货币补偿的公募基金投资税收规划

鉴于国家为支持公募基金行业的发展及出台的相关税收优惠政策,公募基金作为金融投资产品之一,在城市更新项目中也时常会作为被拆迁方进行资产配置和税收规划的常规操作选择,具体比如由被拆迁企业购买分红比例较高的公募基金,持有至分红后赎回(一般为半年内),利用国家税收法规对基金分红的免税政策达到降低所得税的目标。

需要注意的是,上述税收规划手段也存在一定的短板,一是税局的监管方面,前几年存在滥用政策分红信息和管控不当的问题,其中2017年底证券基金机构监管部还对四家基金管理公司进行专项检查(详见以下截图),不合常规的税筹操作也都被要求做了补税处理;二是公募基金本身存在的投资风险,比如当前股债市场的低迷情况下,被拆迁企业对投资产品的选择便显得格外的重要,而投资过程中的净值波动承受能力则需根据投资方本身情况而做决定。

在过往公募基金投资中,因市场整体行情良好,在持有期间容易达到基金公告中约定的分红要求,具有分红比例大(超过30%以上)、持有周期短的主要特点。随着各基金公司建立健全基金分红信息管控机制,同时严格规范基金分红行为,特别审慎办理大额资金的申购赎回业务后,目前行业整体也趋于规范化。

就我们的当前的业务操作经验而言,对于通过公募基金投资作为取得货币补偿后的税收规划思路之一,笔者认为仍存在一定的操作空间,只不过需注意以下几点:一是在公募基金产品选择时建议投向以债券为主,若难以选择也可让专业机构协助配合;二是投资本身具有风险,需结合企业本身风险承受能力而决策;三是分红比例预期需降低,持有时间会拉长。以下结合我们先前的操作经验做简单说明:

(一)政策依据

国家为支持公募基金行业发展,培育机构投资者,拓宽社会投资渠道,于2002年出台了支持公募基金发展的税收政策,其中《关于开放式证券投资基金有关税收问题的通知》(财税﹝2002﹞128号)中即有“对投资者(包括个人和机构投资者)从基金分配中取得的收入不征收个人所得税和企业所得税”的相关规定。此外,《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税﹝2008﹞1号)第2.2条也明确规定:对投资者从证券投资基金分配中取得的收入,暂不征收企业所得税。

(二)操作要点简要

被拆迁方取得货币补偿后,可先根据企业政策性搬迁所得税管理办法等相关规定向税局申请5年递延纳税,同时根据公募基金的产品特征,申购合适的公募基金产品并持有一段时间至分红后可根据投资风险偏好选择赎回或继续持有(一般为3个月左右),关于操作中的申购书、分红公告、权益登记、交易对账单以及赎回申请等资料注意留存备查。关于公募基金分红所得税优惠备案如下(目前不再备案):

(三)会计处理说明

(四)举例说明

某企业税前利润1亿元,应缴纳企业所得税2500万元,申购公募基金产品后,假设购买后基金产品分红两次,每次分红比例25%,则该企业可抵减的应税额为5000万元,实际缴税5000*25%=1250万元,节税比例50%。

需特别提醒的是,私募证券投资基金并不属于财税﹝2008﹞1号中规定的“证券投资基金”,所以通过私募基金取得的分红并不能免征所得税,依据详见深圳税务局于2019年12月所做如下说明:

三、被拆迁企业取得回迁房的二次转让

被拆迁企业在取得回迁物业后,部分企业可能会因经营计划变更等原因考虑再次转让该回迁物业,再次转让阶段,由于买卖双方会重新签订《房屋买卖合同》,转让方与受让方之间的交易,属于存量物业的交易。本阶段企业转让方主要涉及增值税(缴纳增值税同时也需缴纳增值税附加税费,此处不再赘述)、土地增值税、企业所得税、印花税,受让方涉及契税、印花税的缴纳。双方所涉税种具体如下:

(一)增值税

根据《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第14号)第三条第(五)项规定:一般纳税人转让其2016年5月1日后取得(不含自建)的不动产,适用一般计税方法,以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额,按照5%的预征率向不动产所在地主管税务机关预缴税款。

根据上述规定,对于现阶段被拆迁企业向其他第三方转让回迁房需缴纳的增值税税金,应以回迁房买卖合同约定的转让价格,若不动产所在地与机构所在地不一致的,需要先在不动产所在地预缴税款,再回到企业所在地缴税,转让不动产适用增值税税率为9%。所需要缴纳的税款多少就需要视企业取得的进项税额的大小而定,特别是作为实施主体的开发商能给回迁企业开具的进项税额发票多少就至关重要了,从深圳的实践来看,开发商可能按市场价格给回迁企业开具可抵扣的专用发票,也可能按成本加成价格开具发票,这里价差有3~10倍之巨。同时,如果开发商按老项目开具发票,则进项税的发票税率只有5%,若是按新项目,税率则是9%,相差接近1倍,故回迁物业开票及登记价格对回迁人的缴税影响较大。然而需要强调的是,上述回迁物业再销售时,这个巨大差距在深圳而言,无论是开发商还是回迁企业都是合理合法的,这就需要双方协商,或者说博奕了。

(二)土地增值税

被拆迁企业再转让回迁房的土地增值税主要有两种方法,其一,是按照回迁房的重置成本进行扣除,并计算缴纳土地增值税。土地增值税层面,根据《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字〔1995〕48号)第十条及《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第(四)项规定:纳税人转让旧房的,应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。其中旧房及建筑物的评估价格,是指在转让已使用的房屋及建筑物时,由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。需注意重置成本价是指对旧房及建筑物,按转让时的建材价格及人工费用计算,建造同样面积、同样层次、同样结构、同样建设标准的新房及建筑物所需花费的成本费用。其二,被回迁企业可按照取得的回迁房增值税发票,依据开发企业开具的发票价格,并每年加计扣除5%的方法计算扣除。

根据上述规定,对于现阶段被拆迁企业向其他第三方转让回迁房需缴纳的土地增值税税金,如果回迁物业按照市场价格开票,并且是在短时间房价未上涨情况下再转让,再进销差价较小的情况下,几乎无税可缴,如果回迁物业按照成本价格开票,并且短时间转让,成本价变化不大,再对成本进行重置成本也几乎没有必要了。

(三)其他税种

1. 企业所得税:被拆迁企业需就回迁房转让所得正常缴纳企业所得税,企业所得税层面可抵扣成本为回迁房延续的原被拆迁物业计税基础。

2. 印花税:根据《中华人民共和国印花税法》规定,买卖双方均需就《房屋买卖合同》按0.05%缴纳印花税,计税依据为《房屋买卖合同》所列的金额,但不包括列明的增值税税款。

3. 契税:根据《中华人民共和国契税法》规定,回迁房交易的受让方需就《房屋买卖合同》按确定的成交价格按3%-5%缴纳契税(深圳为3%)。

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原标题: 拆迁补偿款的纳税筹划与回迁房的二次转让

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